Tax Alert

ZMIANY W PRZEPISACH DOTYCZĄCYCH NIEDOSTATECZNEJ KAPITALIZACJI

Nowelizacja ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2015 r., zawiera m. in. istotne zmiany w zasadach dotyczących możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek zaciągniętych od podmiotów powiązanych, określanych mianem „niedostatecznej kapitalizacji”. Zmiany te polegają z jednej strony na modyfikacji dotychczasowych zasad, z drugiej zaś, na wprowadzeniu całkowicie nowej, alternatywnej metody zaliczania odsetek do kosztów podatkowych, której wybór został pozostawiony do uznania podatników.

1. Modyfikacja dotychczasowych przepisów

Najważniejsze zmiany dotychczasowych zasad dotyczących „niedostatecznej kapitalizacji”, określonych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa pdop), to w szczególności:

  • rozszerzenie kręgu kwalifikowanych pożyczkodawców, o wszystkie podmioty które posiadają pośrednio minimum 25% udziałów (akcji) w kapitale podatnika (pożyczkobiorcy);
  • wartość zadłużenia podlega obecnie porównaniu z wartością kapitału własnego podatnika (w stanie prawnym obowiązującym do końca 2014 r. był to kapitał zakładowy podatnika);
  • wskaźnik zadłużenia wynosi obecnie 1:1 (w stanie prawnym obowiązującym do końca 2014 r. wskaźnik zadłużenia wynosił 3:1);
  • wysokość kapitału własnego podatnika (pożyczkobiorcy) oraz wskaźnik zadłużenia określa się obecnie na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek (w stanie prawnym obowiązującym do końca 2014 r. – na dzień zapłaty odsetek).

Nowe brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy pdop oznacza, przede wszystkim, istotne „uszczelnienie” przepisów o niedostatecznej kapitalizacji, bowiem obecnie odsetki od pożyczek udzielonych przez wszystkie podmioty powiązane (posiadające zarówno bezpośrednio jak i pośrednio minimum 25% udziałów w kapitale pożyczkobiorcy) mogą podlegać ograniczeniom w zaliczaniu ich do kosztów podatkowych.

2. Metoda alternatywna

Niezależnie od powyższych zmian, dotyczących już istniejących przepisów, nowelizacja wprowadziła alternatywne w stosunku do nich rozwiązania. Nowe przepisy, zawarte w art. 15c ustawy pdop, stanowią, że podatnicy mogą nie stosować ograniczeń wynikających z przepisów o niedostatecznej kapitalizacji, określonych w zmienionym art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy pdop (przedstawionych powyżej), jeżeli wybiorą poniższą, alternatywną metodę.

Według metody alternatywnej nie ma znaczenia wartość zadłużenia, wysokość kapitałów własnych lub status kwalifikowanego pożyczkodawcy, nie ma więc potrzeby ich monitorowania. Zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów podlegają odsetki od wszystkich pożyczek (zarówno od podmiotów powiązanych, jak i niepowiązanych) w wysokości:

    a. nieprzekraczającej iloczynu (mnożenie):

    • stopy referencyjnej NBP obowiązującej w ostatnim dniu roku poprzedzającego rok podatkowy, powiększonej o 1,25 punktów procentowych, oraz
    • wartości podatkowej aktywów (w rozumieniu ustawy o rachunkowości) według stanu na ostatni dzień danego roku podatkowego, z wyjątkiem wartości niematerialnych i prawnych.

    b. i jednocześnie nieprzekraczającej 50% zysku z działalności operacyjnej, ustalonego za dany rok podatkowy zgodnie z ustawą o rachunkowości (ograniczenie to nie stosuje się do m.in.: banków, instytucji kredytowych, firm leasingowych oraz firm zajmujących się obrotem wierzytelnościami).

Odsetki od pożyczek niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w ramach powyższego limitu podlegać mogą, co do zasady, zaliczeniu do kosztów podatkowych w następnych, kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych (jednakże w ramach limitów obowiązujących w tych latach podatkowych).

O wyborze metody alternatywnej należy zawiadomić na piśmie właściwego naczelnika urzędu skarbowego, co do zasady, w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego. Po dokonaniu wyboru, metodę alternatywną należy stosować przez minimum 3 lata podatkowe.

3. Wyboru metody w przypadku umów pożyczek (kredytów) zawartych przed 1 stycznia 2015 r.

W związku ze zmianami przepisów dotyczących „niedostatecznej kapitalizacji”, odrębnie została uregulowana kwestia stosowania przepisów w odniesieniu do już istniejących umów pożyczek/kredytów.

Przepisy przejściowe stanowią mianowicie, że do odsetek od pożyczek/kredytów, w których kwota pożyczki została faktycznie przekazana, stosuje się przepisy dotyczące „niedostatecznej kapitalizacji”, określone w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy pdop, w ich brzmieniu sprzed 1 stycznia 2015 r.

Natomiast podatnicy, którzy zawarli umowę pożyczki/kredytu przed 1 stycznia 2015 r. mogą dokonać wyboru metody alternatywnej, pod warunkiem zawiadomienia na piśmie właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

UWAGA

Ministerstwo Finansów w uzasadnieniu projektu nowelizacji przepisów stwierdziło, że wybór metody alternatywnej w przypadku umów pożyczek zawartych przed 1 stycznia 2015 r. jest możliwy tylko w odniesieniu do takich umów, w których kwota pożyczki nie została faktycznie przekazana przed tą datą.

Takie rozumienie przepisów przejściowych oznaczałoby, że podatnik, który posiada pożyczki faktycznie otrzymane od udziałowców kwalifikowanych przed 1 stycznia 2015 r., nie może stosować wobec nich metody alternatywnej.

Nie zgadzamy się z taką interpretacją i uważamy, że także podatnicy, którzy faktycznie otrzymali pożyczkę przed 1 stycznia 2015 r. mają prawo na podstawie powyższych przepisów dokonać wyboru, w stosunku do tej pożyczki, alternatywnej metody liczenia wysokości odsetek, które mogą być uznane za koszt podatkowy.

W przypadku jakichkolwiek pytań lub wątpliwości dotyczących powyższych kwestii, prosimy uprzejmie o kontakt.

Piotr Korszla
(22) 205 22 07
piotr.korszla@ptpodatki.pl

Przez odsetki, na potrzeby tych przepisów, rozumie się wszelkie poniesione na rzecz pożyczkodawcy koszty związane z uzyskaniem i z korzystaniem z pożyczki (odsetki, opłaty, prowizje, premie), a także opłaty z tytułu opóźnionej zapłaty zobowiązań; opłat wynikających z pochodnych instrumentów finansowych nie uważa się za odsetki.

Uwaga - niniejsza strona wykorzystuje pliki cookies. Pozostając na stronie godzisz się na ich zapisywanie w Twojej przeglądarce.